在全球疫情蔓延叠加国际政治形势不确定等多重因素影响下，平台经济逐渐成为数字经济发展的重要增长极。但在发展过程中，传统的国际贸易税收分配规则漏洞逐渐显现。跨境平台通过无序扩张形成垄断力量，大量囤积海外避税资金，导致市场国财政收入流失，国际间收入分配愈发不均衡，经济整体运行的不确定性因素明显增加。数字化挑战下的税收改革（以下简称“数字税改”）逐步上升为国际讨论的热点议题。
在此背景下，我国政府对于平台经济领域的治理问题予以了高度重视。2020年11月1日，习近平在《国家中长期经济社会发展战略若干重大问题》中指出，我国要积极参与数字税等国际规则制定。2021年，我国多次明确表示支持数字经济征税的多边共识方案，消除单边措施。2022年1月15日，习近平再度从整体层面发表文章《不断做强做优做大我国数字经济》，指明未来发展数字经济要“积极参与数字经济国际合作”，“维护和完善多边数字经济治理机制，及时提出中国方案，发出中国声音”。融入国际数字税改合作进程、构建中国特色数字税改方案成为我国发展的新议题，亟待深入研究。从现实情况看，在众多平台类型中，互联网消费平台作为开拓全球贸易市场的重要媒介，是给传统国际秩序带来重大挑战的主要影响因素。鉴于此，本文以互联网消费平台作为主要研究对象，系统梳理国际数字税改的背景与实践经验，运用马克思主义政治经济学理论研究国际数字税改的内在机理、现存问题以及治理路径，尝试为提升中国数字经济治理能力提供可行性参考。
一、两大关键诱因：跨境平台垄断与国际税收争端
平台作为新兴数字技术跨越式发展的产物，创造出资本积累的新途径，成为开拓全球贸易市场的重要媒介。但由于现行国际规则缺乏有效的约束力，平台在逐利性的驱使下开始无序扩张，通过内外联动的战略组合逐步加深垄断程度：一是平台通过数据占有、数据控制的底层逻辑以及与金融资本融合的顶层逻辑，获得巨额租金收入，形成跨境平台垄断的基本格局，引发平台与使用者、国际间的分配失衡问题；二是跨境平台侵蚀市场国的利益引发税收管辖权争端，加剧国际收入分配矛盾，固化国际两极分化格局。
（一）国际数字税改的内部因素：跨境平台垄断引发分配失衡
首先，平台通过数据占有策略在流通领域替代传统商业资本，加速商品价值实现来攫取剩余价值，形成平台垄断的底层逻辑。平台市场主要包括所有者与使用者两大群体，所有者为数据中心、云计算等核心数字基础设施的开发与投资主体，而使用者可以再细分为两大类，一类是为获取数字服务（主要涵盖商品与服务交易对接、投放广告与数据传输等）入驻的实体企业或广告商等，另一类涵盖商品消费者、社交媒体用户以及广告受众等，本文将后者统称为用户。平台通过数字基础设施集中采集网络用户行为，将获取的信息经过清理、加工、分析与整合等方式促进数据要素化，生成并占有具有非竞争性、规模经济性与可再生性等特征的新型数据要素。可以看出，数据要素形成的关键在于数字基础设施与用户活动，二者缺一不可。相较于传统商业资本，平台具有两大基本特征：一是降低信息搜集成本，即平台改变了过去企业与用户之间的信息不对称劣势，搭建全新的线上虚拟双边交易市场，有效突破市场规模与运输距离等诸多贸易成本限制，大幅缩短流通领域中资本回流的时间，加快产业资本的周转速度；二是精细化广告推送，即平台通过为用户提供搜索引擎与社交媒体等互动性场所，助力实现用户全方位的动态数据要素积累，从而提升广告对用户的精准营销能力，为企业充分挖掘市场潜在需求来实现交易达成。在此机制影响下，正如马克思所说的，当“流通时间越等于零或近于零，资本的职能就越大，资本的生产效率就越高，它的自行增殖就越大”。平台在加速产业资本价值实现中发挥关键作用，以低流通费用的显著优势替代传统商业资本，间接促进产业资本生产超额剩余价值，从而以分配形式获得部分剩余价值，形成收入积累的重要来源。
其次，平台通过数据控制策略直接影响产业资本的生产与再生产过程，从而在扩大价值创造的基础上获取巨额收入，巩固平台垄断的底层逻辑。受资本逐利性的驱使，平台借助数据引流、数据垄断与数据滥用等控制手段渗透到生产领域，从而增强产业资本创造超额剩余价值的能力。一方面，平台通过数据控制影响企业的生产过程。为防止业务外流，平台通常会采取一系列措施将数据要素封锁于内部，并产生“自我优待”等行为，干扰市场竞争秩序。另一方面，平台还通过数据控制影响企业的再生产过程。平台中的广告刺激消费者不断产生新的消费需求，压缩整体购买与消费生活资料周期，促进产业资本连续不断地实现价值增殖。从本质上看，平台的数据控制行为不仅破坏了市场的公平竞争秩序，也损害了消费者权益。这使得企业对平台的依赖性逐渐加强，平台在社会总剩余价值分配中占据的份额不断攀升，以此来维持平台收入积累的扩张性。
在此过程中，数据要素是提升企业效率的前提和关键，平台直接通过占有并控制数据要素的所有权与使用权来实现盈利。平台的价值攫取机制类似于马克思提出的土地租金理论，由以下两部分构成。一是“级差租金”，即企业为使用平台加速商品周转以及提升企业生产效率所必须支付的基本费用，包括平台使用费、交易佣金以及数据接口费等。其中，由于不同的平台在算法技术、用户规模、数据整合能力与品牌效应等方面存在差异，投入不同平台的等量资本发挥效果也不尽相同，更有效率的平台媒介将获取更高的级差租金收入。二是“垄断租金”。受益于数据垄断下的网络效应与路径依赖，平台可以吸引越来越多的用户聚集并固定于自身的生态系统中，形成庞大的市场势力，并创造出以价格歧视与广告费招标定价等方式压榨平台使用者，在再分配过程中获得超过社会一般利润率的超额利润。因此，平台借助对数据要素的垄断地位，从它参与的所有经济活动中获取巨额租金收入，彻底拉大平台与生产性企业以及用户间的不平等收入分配差距。
最后，平台借助资本融合策略，迅速催生行业内部与国际市场两大垄断扩张趋势，构建高度集中的市场份额以及难以进入的市场壁垒，形成平台垄断的顶层逻辑。一是行业内部的横向扩张。在金融资本的推动下，平台通过杠杆效应加速资本积累，使得其他资本在与之竞争中处于弱势地位，进一步借助风险投资与并购重组等方式抑制行业内部新兴平台的发展，逐渐向食利者资本主义过渡。目前，平台的市场格局呈现出明显分化趋势，大型平台巨头通过先入优势形成稳定的市场垄断势力，而中小型企业则难以进入其中。二是国际市场的纵向扩张。平台存在天然的跨国别特质，使得企业间交易脱离实质性物理空间依赖，成为全球资源跨区域、跨行业流动的重要媒介。以此为契机，平台迅速掌握全球核心数据与资本资源，实现裂变式增长，形成平台巨头高度垄断国际市场份额的局面，平台资本主义下的地缘政治问题日益凸显。
跨境平台巨头的无序扩张行为会引发国际间收入分配失衡，影响全球产业链的平稳运行，甚至会造成新一轮经济“脱实向虚”的发展态势。一是跨境平台巨头无序扩张会制约数字经济落后国的需求能力。跨境平台巨头借助数字技术赋能，通过算法精准分析市场国的用户需求，增加目标消费群体黏性，这将使得数字经济落后国失去国内市场的自主决定权，导致并强化国际贸易间不平等格局。二是跨境平台巨头无序扩张会抑制数字经济落后国的生产优势。由于数据要素可以赋能替代传统的土地与劳动力等要素，削弱低技能劳动者在生产中的重要地位，因而数字经济发达国在国际劳资博弈中占据主动权，从而在更大范围内压榨国际劳动者，抬高数字经济落后国的失业率，抑制其低成本制造业的竞争优势，并由此引发一系列社会冲突。此外，数字经济领先的国家为巩固既得利益，还将进一步限制数字经济落后国的创新技术引入与研发进程，加剧其产业边缘化风险，极易使其陷入“国际分工陷阱”。三是随着跨境平台巨头金融化无序扩张趋势愈演愈烈，经济增长会呈现出“脱实向虚”的发展态势。为了巩固自身的垄断地位，跨境平台巨头将进一步通过与金融资本合谋，在虚拟经济领域实现自我增殖，这将降低或限制实体制造业获得资本的能力，使得全球产业链中平台与实体企业间关系进一步失衡，社会扩大再生产的可持续发展动力不足，这隐藏着全球经济危机爆发的可能性。
（二）国际数字税改的外部导火索：国际税收争端激化分配矛盾
跨境平台侵蚀市场国利益引发税收管辖权争端，是加速国际数字税改的关键因素。传统的国际征税框架依赖实体存在建立应税关系，在《OECD税收协定范本》中就规定，以固定位置、经营场所和活动作为判定标准，将实体存在的常设机构作为征税的主要依据，从而保证市场国有权对跨国企业在本国的活动合理征税。随着跨境平台的迅速发展，国际贸易格局发生颠覆性转变，形成了以新型平台为主体的交易模式，其具有以下几个方面的主要特征。一是虚拟的数据要素成为核心资源。数据要素是平台通过数字基础设施处理市场国用户初始活动信息后形成的，存储于平台自身的服务器当中。但由于国际既有规则并未就数据要素中用户与平台的权益进行清晰的界定，因而跨境平台直接无偿占有并控制数据要素，导致市场国权益受损。二是跨境平台交易导致固定的实体存在难以成为税收确定的标准。跨境平台一般通过交易对接、数据传输与投放广告等数字服务，在市场国形成庞大的租金收入积累，而此类服务无需在其境内设立商业机构或代理人，收入产生地与实际纳税地间产生分离。在此影响下，传统实体存在的税制漏洞逐渐显现，市场国尽管付出了用户数据与公共基建等成本，但却无法对跨境平台拥有合理的税收管辖权，难以分享税收红利，税基遭受严重损失。根据欧盟委员会的数据显示，一般传统企业税率为23.2%，相较而言，互联网企业的实际平均税率仅仅达到9.5%，这一明显的差距反映出国际税制不公平的现状。因此，数字经济发展程度较弱的市场国呈现出用户数据资源与税收收入双重流失的趋势，是资本积累过程中国际矛盾的全新体现。
在跨境平台无序扩张的过程中，税基侵蚀与利润转移（Base Erosion and Profit Shifting，以下简称 BEPS）现象的扩大，将在更大程度上加剧国际收入分配矛盾。为规避国际税收管辖，部分跨境平台巨头试图将企业总部设立在税率较低的地方或保持高水平的境外储备金，这使得跨境平台巨头的垄断趋势愈加难以抑制，弱化政府借助税收矫正市场失灵的作用，严重损害全球税制的公平性。2020年，全球数字服务贸易规模排名前五位的国家分别是美国、爱尔兰、英国、德国和中国，其中爱尔兰就是以低税率的主要优势吸引大部分互联网企业在本区域内设立总部，从而形成了美欧主导市场的国际贸易格局。不仅如此，美国政府也面临国内平台难以有效监管的困境，诸如谷歌、苹果与脸书等平台巨头利用“三明治架构”，将从英、法、德等国家获取的数字服务收入转移至爱尔兰和卢森堡等拥有较低税率的国家，以寻求避税。根据联合国数据估算，每年全球因跨国公司利润转移问题会造成5000—6000亿美元的税收流失。总之，在缺乏国际统一监管规则下，跨境平台的无序扩张行为将严重影响国际秩序的稳定，制约全球平台经济的持续健康发展。
二、国际数字税改的内在机理
为应对数字化发展给国际贸易带来的挑战，税收再分配制度改革被提上议程。在政治经济学的理论体系中，虽然没有将税收理论作为热点进行专题研究，但不难发现，马克思恩格斯对税收范畴的分析始终贯穿其思想的诸多论述中，发挥着重要作用。运用马克思的税收理论来科学认识数字税改的基本内涵，对于维护国际平台经济领域的贸易秩序具有重要指导价值。
（一）数字税改的实质
数字税改实质是改变传统实体存在的税收联结度规则，重塑平台经济下社会总剩余价值的再分配机制。马克思指出，“税收的来源是国民的劳动”。恩格斯指出，“资本家与工人间的这种交易创造出随后以地租、商业利润、资本利息、捐税等等形式在各类亚种资本家及其仆人之间进行分配的全部剩余价值”。这说明了税收实际是对总剩余价值进行再分配的主要形式之一。从运营机制上看，跨境平台主要依靠前期对于核心数字基础设施这一创新领域的研发与投资，占有并控制数据要素形成市场垄断势力，从而不依赖实体存在并以绝对优势进入市场国，充当促进产业资本价值实现与影响价值生产的媒介，获得巨额的租金收入。但在监管不足的情形下，跨境平台借助境外低税率国家来寻求避税，在更大程度上异化成为资本攫取价值的工具。从根源上看，只有劳动是价值创造的唯一源泉，平台本身并不直接创造任何价值与剩余价值，只是参与产业资本创造出的社会总剩余价值的分配，但平台却在这一过程中占取过高的分配比例，甚至在用户市场国缴纳极低或无需缴纳税收，忽视用户在产业资本价值创造过程中发挥的作用。为解决这一难题，数字税改方案的关键在于改变传统实体存在的税收联结度规则，给予市场国参与平台巨头获取的租金收入再分配的新型税收管辖权，从而将平台从产业资本中攫取的部分剩余价值转移至市场国，缩减跨境平台巨头无序扩张的利润空间，维护国际间的公平分配秩序。
进一步说，数字税改是市场国在政治权力主导下参与剩余价值分配的特殊方式。马克思认为，在剩余价值的分配上有两种权力，“一种是财产权力，也就是所有者的权力，另一种是政治权力，即国家的权力”。其中，利润、利息与地租等分配方式是以财产权力为依据的，由于数据要素并未明晰确权，因而平台便凭借掌握核心数字基础设施即将用户活动转换成数据要素的核心生产条件，直接占有并控制数据要素的财产权力来取得分配地位。然而，明显不同于其他分配方式，税收是国家凭借政治权力形成的，并且统治着财产权力。恩格斯指出，“一切国家的征税的权利都是从所谓国家所有制来的”。相较于生产资料所有制，国家所有制具有公共权力这一社会职能的特殊性，公民与国家之间互为补充，公民需要承认国家存在，并且一切归国家所有，从而受到国家的保护，同时国家需要为公民提供一般的生产生活条件，从而获得其对于国家存在的认可，掌控最高的所有权。数据要素来源于市场国用户活动提供的初始数字内容，这一内容明确归属于用户，最高所有权应归属用户所属地的国家，但当前用户并未足额获取最终数据要素资源所带来的收益，即其正当权益受到损失。同时，跨境平台运营与用户活动仍依赖市场国的公共数字基础设施建设，并需要市场国的国家机关监管与贸易秩序协调，平台与用户充分享受着市场国提供的公共资源。因此，市场国政府有权借助合法的政治权力，以国家社会职能为依据向本国市场内盈利的跨境平台征税。
（二）数字税改的功能定位
第一，数字税改有助于拓宽平台经济下市场国的财政资金来源。马克思指出，“赋税是政府机器的经济基础”。由于跨境平台运行的关键一环在于接入市场国的公共数字基础设施，而成熟的数字基础设施建设是由5G、卫星互联网与物联网等新一代数字技术共同组成的，在前期投资、中期运营与后期维护升级过程中均需要大量资本注入，因而单一的跨境平台企业无法进行高效的统筹协调与承担巨额成本支出。这意味着，市场国政府需要政府预算的投资支出来主导公共数字基础设施的建设。政府筹集资金的重要来源之一是国债，国债的特征是每年进行利息偿付与偿还部分本金，投资的长期性受到客观限制。因而，为扩充财政资金保障政府的正常运转，现代税收制度顺理成章演变为国家贷款制度的重要补充。这意味着，数字税改可以为市场国开辟财政资金新来源，帮助数字经济发展落后国家积累财政预算资金，夯实数字基础设施建设的底层架构，为数字经济创新发展提供条件。与此同时，数字税改还将为维护政府公共权力提供强有力保障，在更大层面上确保国家数字经济发展的稳定性。
第二，数字税改有助于为数字经济发展落后的国家提供公平的市场环境。在英国工业革命时期，马克思认为不平等的工业垄断会对国际秩序稳定产生巨大冲击，进而提出保护关税制度来构建整套工业体系的抵御措施。当今随着数据与资本等要素势不可当地集中于美国平台巨头手中，一旦规模扩张达到一定程度，美国国内市场将再难以满足平台扩张的需求，此时国内市场的竞争会向国际市场渗透转移，挤压数字经济落后国的传统工业发展进程。为抑制跨境平台巨头的无序扩张行为，数字税改可以发挥“保护性关税”的作用。一方面，数字税改将直接提高跨境平台进入市场国的准入门槛，有效解决跨境平台与市场国本地企业间税负不平等问题，为数字经济落后国的企业提供生存发展空间；另一方面，数字税改将为跨境数字商品与服务贸易制定清晰的收入分配准则，弥补现有的规则漏洞，从而有效规制跨境平台巨头排挤竞争对手、国际间无序竞争的乱象。
第三，数字税改有助于促进全球产业链体系均衡发展。税收可以有效发挥宏观调控作用，通过调整征税对象与税率等方式来限制或促进某一行业发展，缓解社会经济发展中的结构失调问题，提升整体的资源配置效率。这意味着，数字税改将在一定程度上抑制跨境平台的飞速发展态势，促进生产性企业转向加强线下实体消费市场布局，刺激流通领域中线下与线上渠道同步竞争，从而使得平台参与剩余价值分配的份额稳步趋于下降，削减平台企业的垄断利润空间。此外，数字税改还将抑制平台金融化发展趋势，弱化金融资本借助平台来实现自我增殖的能力，将部分资本重新引流回实体经济中，实现平台与生产性企业的平衡共存。在此机制下，数字税改有望使得平台企业私人行动与国家发展目标相一致，将数据要素资源从集中于少数平台巨头的垄断中释放出来，切实通过数字化转型赋能实体经济，弱化平台经济“脱实向虚”的发展倾向，带动全球产业链体系均衡发展。
从整体上看，数字税改的实质是为应对数字化对税制带来的挑战，改变传统实体存在的税收联结度规则，以国家的政治权力为主导，赋予市场国参与剩余价值分配的合法地位，从而打破跨境平台巨头的垄断格局，维护国际间市场秩序公平与全球产业链稳定，是以促进社会总剩余价值公平再分配的重要机制。
三、国际数字税改的方案探索
目前，世界各国就数字税改方案展开多轮商讨，呈现明显的同心圆效应：一方面，出现规则的联动，各国先就区域内数字运行状况拟定初阶方案，为达成共识提供政策基础；另一方面，出现行动的联动，数字经济落后国主要通过单边征收数字服务税（Digital Services Tax, 以下简称DST）的行动来解决国际税制矛盾，随后引发部分利益受损国家的反对与制裁，开启区域内的大国博弈，为达成“双支柱”方案共识提供实践基础。
（一）突破性提出新型数字服务税方案
2012年6月，二十国集团高度重视BEPS带来的问题，委托经济合作与发展组织推进国际税改合作项目研究。2013年7月，经济合作与发展组织发布《BEPS行动计划》，确定15项具体执行计划，将税收和相应的经济活动与价值创造紧密结合起来，试图形成规制跨国企业税收筹划的全球合作框架。以此为开端，国际数字税改项目相关研究逐渐提上议程。2018年3月，欧盟取得突破性进展，就解决国际数字税收争端中存在的问题发表两项提案。提案一率先提出在短期内征管DST。该方案针对跨境平台在本国市场上提供特定数字服务而获得的租金收入开征DST，相应地要求其缴纳3%的临时税，征税范围主要包括：（1）在线提供商品与服务交易的平台中介费与佣金；（2）在线投放广告的收入；（3）销售用户在平台活动产生的数据获得的收入。同时，该提案对于征税对象提出具体的限制，一是全球年总收入超过7.5亿欧元，二是在欧盟内部数字服务应税年收入必须超过5000万欧元。提案二则从长期出发，提出数字经济时代税收常设机构的新规则。在数字技术的推动下，跨境贸易不再受限于实体机构的存在，转而通过平台跨区域远程连接企业与用户来提供数字服务，导致市场国政府缺少税收管辖权。于是，该方案明确规定，只要平台满足在该欧盟成员国的纳税年度内收入超过700万欧元、用户超过10万个或公司与用户签署的数字服务合同超过3000项中的任意一项标准，市场国政府就具有对其合法的征税权。总体而言，这两大提案主要针对跨境平台数字化贸易带来的税收争端问题，意在完善市场国的征税依据，引发了欧盟成员国内部的极大兴趣，但部分国家对该提案持反对态度，因而国际上并未达成一致意见。
（二）探索性单边开征数字服务税实践
为阶段性解决跨境平台产生的税基侵蚀问题，部分国家开始单边征收DST行动，企图缩小与数字经济发达国家间的差距。2020年12月起，法国批准借鉴欧盟DST提案，计划向全球年收入总额超过7.5亿欧元、在法国取得应税数字服务年收入超过2500万欧元的企业，按3%的税率征收税款。从征税的直接影响来看，法国单边DST的征收损害了美国平台巨头的利润，由此引发美国针对法国商品征收报复性关税并启动301调查。但短期内，这项临时税收措施作为法国政府与美国谈判的政策工具，提升了法国在国际数字经济领域制定规则的话语权。截至2021年3月，已经有约半数的欧洲经合组织国家宣布开征、计划开征或已开征数字服务税，在全球范围内表现出极强的扩散趋势。然而，在具体实践过程中，单边DST行动引发诸多争议。一方面，鉴于不同国家的数字经济发展水平和国家利益不同，各国政府对DST的征收规则持有不同的态度，其中靠低税率吸引外资的爱尔兰与卢森堡等国以及数字化程度较高的瑞典、芬兰与荷兰等国对DST持否定意见；另一方面，单边征税无统一的行动标准，极易导致双重征税与税收对抗等问题，造成国际间经济秩序混乱，产生新的国际贸易壁垒，对经济产生一定程度的负面影响。因此，单边DST方案无法真正解决国际平台经济中存在的分配难题。
（三）阶段性形成“双支柱”多边共识方案
在规则与实践双重联动的基础上，各国政府就恢复国际平台经济合作的公平与效率，正加紧尝试构建统一的国际税改方案。2019年5月，经济合作与发展组织提出应对数字化挑战的“双支柱”税改项目。2021年10月，经济合作与发展组织和二十国集团通过《关于应对经济数字化税收挑战“双支柱”方案的声明》，截至当年底，该方案已在136个包容性框架成员辖区达成全面共识。具体来看，“双支柱”税改方案主要由两大部分构成。支柱一方案破除原有“实体存在”的跨境税收分割标准，将积极且持续参与作为新的税收关联准则，并重新修订收入分配规则。前期这一方案针对自动化数字服务与面向消费者业务领域，后期则不再限于特定行业。其中，为适应数字化新趋势，支柱一方案给予市场国对无实体存在的跨国公司合法征税的新权利，暂定对全球年营业收入超过200亿欧元的跨国企业集团（不包括采掘业与金融业），将其25%的剩余利润（超过收入10%的利润）重新分配至相关市场国。支柱二方案则致力于解决跨国企业BEPS问题，设定统一的全球最低有效税率。对于年收入超过7.5亿欧元的跨国集团，一旦在任一辖区内有效税率低于15%的最低税率，满足一定条件的相关国家即有正当征收附加税的权利，这将确保无论跨国企业在什么区域内运营，都能保证达到最低水平的税款，以防止国际税基遭到侵蚀。根据经济合作与发展组织的测算，单边DST方案广泛普及对全球GDP的负面影响可能会达到0.4%—1.2%，而“双支柱”税改方案相关税收预期增长对全球GDP的负面影响则估计不到0.1%，明显小于单边征收数字服务税。由此，“双支柱”税改方案将为重塑全球征税规则体系提供可行性指引。目前，国际协议约定欧洲各国停止对跨国平台企业征收单边DST，美国停止为应对DST增加的反制措施，这一方案将逐步由构想层面转向实操层面，拟于2023年在各国或各地区分阶段逐步应用，是国际加强平台经济治理机制建设的重要进展之一。
“双支柱”税改方案征税形式较优于DST方案。在征税形式选择上，马克思提出“如果需要在两种征税制度间进行选择，则我们主张完全废除间接税而普遍代之以直接税”。这是因为，间接税由消费者购买商品时进行缴纳，企业可以通过价格变动，既阻碍国际贸易中的自由交换，又损害商品间价值的对比关系，无法直观透明反映纳税额度；相较而言，直接税制度通过国内公开征收，征收的具体税额可以直观地显示在财政收入之中，有助于加强民众对政府的监管能力。在初期的单边DST探索中，既包含消费税与服务税等间接税形式，又包含所得税这一直接税形式，因而，对其到底归属于直接税还是间接税存在诸多争议。而“双支柱”税改方案则统一所得税征税形式，即实行直接税制度，是提升税制效率、增进社会公平的有效选择。
相较于DST，“双支柱”税改方案的机制设计有几大特点。一是支柱一方案合理缩小征税负担。目前，该方案将原先针对总营业收入计提征税修改为剩余利润，这一变动使得跨境平台可在扣减成本之后缴纳税收，避免过重的税收负担遏制平台企业发展的合理扩张，从而实现平台与国家间的剩余价值分配平衡。二是支柱二方案有助于抑制避税行为。DST方案忽视了跨境平台避税问题的治理，而支柱二方案则重点关注BEPS问题，通过设定统一的全球跨国企业最低税率，遏制跨境平台向低税率国家转移资金的避税行为，从而避免国际间税收逐底的乱象。三是“双支柱”方案统一扩大征税对象。DST主要针对跨境平台在流通领域产生的特定数字服务租金收入征税，然而在现实操作过程中，平台的盈利模式多为复合渠道，难以单独量化，同时平台发展逐步呈现出从流通领域向生产领域渗透的新趋势，未来在生产领域中也极易获得巨额垄断租金。对此，“双支柱”方案直接将征税对象拓展至国际多领域的跨国企业，设置更为详细的方案来统一征税标准，推进国际税收机制日益趋于完整。从整体上看，“双支柱”税改方案是国际数字税改的阶段性优化方案，更具有实操性与统筹性。
回顾数字税改的发展议程，国际上正形成以多边组织作为政策发起主导，以多个国家开展单边行动作为实践支撑，以解决国际税收矛盾作为行动目标，以DST与“双支柱”税改为主流方案的平台经济治理新秩序，整体将为我国提供重要参考。
四、国际数字税改方案的现存问题及路径选择
目前，国际关于数字税改方案的争议主要聚焦于大国间利益均衡的讨论。然而，平台经济领域治理的重点不仅在于解决国际间的分配问题，还应关注平台的持续发展与核心用户的利益问题，并从根源上抑制跨境平台巨头垄断。尝试探索并规避国际数字税改方案的现存问题，深入探索平台经济治理的路径选择至关重要。
（一）现存问题
1.税收设计问题。现行国际数字税改方案可能会在平台行业内部滋生新一轮不平等问题。一方面，数字税改方案虽然有效地改变了征税的联结度规则，但是在利润分配规则中设置的征税比率却值得商榷。通常认为，当企业获得较高收入时，纳税能力也随之上升，征税比例也应提高。在DST与支柱一税改方案中，对于数字经济领域中达到门槛的跨国企业，不论其收入多少，均按照统一的固定税率计提税收给市场国，并未兼顾不同平台企业的实际负担能力。这一设计有助于保护规模较小的平台企业，但却使得刚达到门槛的平台企业承担了最重的税收负担，与之相比，超大规模平台则实际承担了较低的税收负担。因此，固定税率的征收设计在一定程度上违背税收公平原则，从而无形中为中间型平台企业规模发展进程设置障碍，导致其缺少资金，抑制其长期发展的竞争力，扰乱平台市场的正常生态和经营秩序。
另一方面，国际数字税改方案可能会制约发展中国家的技术创新能力。平台经济在流通领域发展迅猛，不公平问题显著存在，对于征收数字税具有一定的迫切性。然而，生产领域的数字化转型发展整体仍处于起步阶段，尚在初期投资与后期推广升级等过程中，一般兼具高风险与需要巨额资本支持两大特点，仍需要政府政策与资源投入的大力支持。因此，数字经济发展落后的国家往往通过实施税收优惠政策来吸引境外企业入驻本国，从而共享发展红利。但支柱二税改方案中要求对跨国企业统一设置15%的最低税率，这会抑制数字经济落后国的政策灵活性，使得境外企业不仅要承担过高的风险与资本负担，还要承担额外的巨额税收负担，削弱境外企业进入数字落后国的动力。在此影响下，国际数字税改方案的实施可能会抑制数字经济落后国创新增长的外部来源，使其更难以在全球产业链中占据中高端市场，导致国际数字经济市场中“强者恒强”的局面愈演愈烈。
2.税负转嫁问题。马克思指出，在资本主义社会中，“碰到加税的时候，总是用降低工资或提高价格的办法来求得补偿的”。一旦实行数字税改方案，跨境平台巨头的运营成本会直接调高，从而间接削减数字服务相关业务的利润。由于平台的开支主要集中于技术领域，在核心技术人员工资无法短期内削减的情况下，平台巨头为巩固既得利益，会提高广告商与企业等使用平台的费用支出，导致平台市场中数字服务价格明显上涨，并进一步带动平台市场中交易产品价格上涨，使得入驻的企业与用户最终承担较多的税收负担。从法国实施单边DST方案后的影响评估来看，55%的税收负担被转嫁至用户，40%由入驻平台的企业承担，而平台本身仅仅负担了5%的税收。以此类推，虽然“双支柱”税改方案采用的是直接税形式，但也仍然可能产生相同的税负转嫁问题，损害用户权益。与此同时，税负转嫁是市场经济下的普遍现象，即使我国处于社会主义市场经济体制中，其负面影响也是难以彻底消除的。因而，数字税改方案的实施极有可能变相加重对平台中使用者利益的损害，使得企业与用户成为大国博弈下的“牺牲者”。
3.税收支出问题。当数字税收成为国家财政收入增长的重要来源，各国必然要面临如何分配财政支出的关键问题。在资本主义国家中，税收是国民基于契约获得政府公共产品的交换行为，或者是国民对于政府颁布征税命令的义务执行，是资产阶级维持其统治地位的手段。一般来说，资本主义国家实现增长主要通过对外扩张和对内剥削两大途径，财政支出致力于巩固资产阶级的上层统治力量，即便其中一部分用于提升公民社会福利，本质上也仍是为了维护以生产资料私有制为核心的资本主义生产方式。因而，资本主义国家主导下的国际数字税改方案，只是在表面上改变了剩余价值的分配关系，将剩余价值从跨境平台巨头手中转移至资产阶级统治者手中，并未从根本上解决平台与用户间利益分配的矛盾。在这一点上，与西方资本主义国家根本不同的是，社会主义国家税收分配关系始终坚持“取之于民，用之于民”的思想。政府通过征税，加强国家为公民提供维持其生产生活的一般条件的社会职能，将财政资金用于支持医疗、教育等社会福利部门的工作，从而改善劳动者的生活水平。同时，税收还将致力于人们的数字化知识教育与创新投入基金的普及，提升数字科技人才的高新技术研发能力，既为实体企业实现新一轮数字化创新增长蓄力，又提高劳动者获得高收入的能力。所以，社会主义制度下的税收收入分配反映的是国家和个人在利益一致条件下进行的分配，有助于消除贫富差距，切实提升人民福利。但由于税收政策在实际的落地过程中，调控作用非常有限，极易产生较大的扭曲效应，导致资源的非效率配置。因此，国际数字税改方案难以从根本上解决平台中用户权益受损的困境。
（二）路径选择
短期来看，数字税改方案的具体设计细则尚待进一步完善。虽然收入不平等是不可避免的，但是改善税收不平等被认为是完全可以实现的。一是引入累进征税形式。在税制的具体设计上，恩格斯指出累进税是有效促进社会福利公平分配的重要途径。累进税作为直接税的一种征税方式，随着平台这一征税对象收入的增加而相应地提高征税比例，有助于对市场中不同规模的平台企业进行弹性调节，从而较好地吻合税收的按能负担原则，深化数字税改调节收入分配的功能，缓解固定税率设计造成的平台内部不平等问题。具体地说，各国政府可以统一设置平台企业收入的合理起征点，根据不同规模平台调整税收征管力度，针对高收入类型的平台设立较小的级距范围逐级递增，而对低收入类型的平台则设立较大的级距范围来进行征税，从而为促进平台市场公平竞争提供有利条件。二是实施数字税收的优惠政策。即应当允许数字经济发展水平落后的国家根据具体实际，灵活适宜地调整本国的最低税率政策，针对进入生产领域助力价值创造的跨国企业实施税收优惠政策，以吸引对本国创新增长有益的企业进入市场，在数字税改形式公平与经济发展的实质公平间实现有效平衡。
长期来看，要想真正抑制国际范围内收入分配不平等现象，解决用户权益受损的问题，必须尝试加强数据要素资源的初次分配领域治理。收入分配一般是在初次分配领域中进行，只有生产资料由社会拥有和控制，真正让无产者拥有权力，才能改变背后的不平等关系。在数字经济时代，数据要素逐步成为核心生产资料，成为国际竞争的关键性资源。结合自身特性来看，相较于劳动、技术、资本等传统要素，数据要素具备非竞争性、规模经济性与可再生性等特征，天然地拥有共享发展优势。所以，推动数据要素回馈社会公众有望成为解决国际分配问题的重要路径。但在现实运行的过程中，数据要素的权属、规则与定价等基础性问题还未得到有效解决，这使得数据要素极易在初次分配环节被平台直接垄断。目前，在数据要素产权归属这一问题上，数据要素的形成主要依赖于用户与平台两大主体，确权讨论就此展开。为充分保障用户权益，一种思路是设立平台与用户间数据所有权的双重结构，即用户拥有数据要素的名义所有权，实质所有权则归属于平台。在此模式下，用户在与平台的关系中始终处于劣势地位，他们即使享有数据要素的实质所有权，也仍然无法实现对数据的实际掌控。为解决两大主体之间的利益协调问题，另一种思路则是采取二元结构的确权模式，数据要素的所有权在初次分配领域明确归属于用户，而为补偿平台的投入成本，平台则享有用益权。一方面，这一模式实现了数据确权与税收治理相互促进，有助于遏制平台借助数据要素所有权与使用权双重垄断来获得租金收入的能力，使得市场国可直接凭借对公民数据要素的最高所有权向跨境平台征税，而非模糊的数字初始内容，在制定数字税收的具体分配规则时也更加有据可依；另一方面，这一模式促进了数据要素的极大解放，由于数据复制的成本极低，各国可以通过搭建国际数据要素交易市场，为其他各类平台通过付费方式获得数据使用权提供场所，既促进用户财产性收入迅速增长，又将平台彻底从原先数据要素的竞争垄断中解放出来，更专注于技术创新升级与提高服务质量，在根源上遏制平台无序扩张的乱象。
五、加快构建中国特色数字税改方案
在数字经济全球化发展的大背景下，加强平台反垄断治理已成为摆在我国面前的重要课题。我国既要兼顾平台经济发展的效率性与公平性，又要兼顾平台经济治理的国际化与特色化，始终坚持以人民为中心的发展思想，结合新时代中国社会主义的制度优势，加快构建中国特色数字税改方案。
（一）循序渐进，稳步参与国际数字税改多边合作
从国际上看，我国平台经济的发展程度仅次于美国，随着越来越多的平台企业拓展海外业务，我国必将面临国际数字税改的巨大冲击。首先，为保证跨境平台交易的有序畅通，我国必须积极适应国际税收规则达成的“双支柱”多边共识，主动研究国际数字税改方案中的新趋势。支柱一方案可以优化我国对境外平台的税收征管机制，拓宽财政收入来源；支柱二提出的全球最低税率方案可以完善跨境税务纠纷的解决机制，有助于改善我国的税收流失现象。其次，我国融入国际数字税改的进程应结合具体实际循序渐进。当前，我国平台在国内市场中仍占据主导地位，境外平台巨头并未形成明显的垄断效应，使得我国数字经济所获收益更多是来自国内，现阶段推行支柱一税改方案的潜在收益要低于欧盟等国。同时，支柱二方案也会削减我国自贸区的税收优惠政策优势，降低对海外跨国企业的吸引力。因而，既为助力解决国际不公平分配矛盾，又为维护数字经济的发展红利，我国在融入国际数字税改的进程中要保持战略定力，在增加财政收入与引进外资间作出合理权衡，建立全方位的应急预案与准备机制，防止新举措引发国际贸易风险。最后，我国应提升国际数字税改规则制定的话语权和主导权。作为负责任的发展中大国，我国应主动参与数字税改方案的构建与完善议程，加强“一带一路”公平合理的税收征管机制建设，维护国际公平税收秩序和环境，推动共建网络空间命运共同体。
（二）结合国情，探索制定中国特色数字税改方案
从国内来看，我国应试点调整现行税收规则，探索制定中国特色数字税改方案。据工信安全智库的报告显示，2020年，在我国上市大型互联网企业中，北、上、杭、深占据33家，总市值占比达93.97%，其中90%的用户均分散于其他地区，可以看出其他地区的消费力、数据资源与税收利益已经向一线城市倾斜，造成区域间发展不协调，不发达地区数字经济发展动力明显不足。与此同时，我国平台巨头大部分仍由私人控制，在经营过程中往往以利润最大化为导向，导致平台无序扩张现象屡禁不止，损害用户与企业权益。为解决上述问题，首先，我国应结合具体国情，加快平台混合所有制的改革创新，既要发挥公有制的主体优势，建立服务人民的国有化平台，稳定宏观经济，也要发挥非公有制经济的竞争优势，促进国有化平台与私有平台之间的良性竞争，提升经济增长效率，在更大程度上缓解收入分配的两极分化。其次，我国可以在内部展开数字税改试点实践，尝试通过用户市场所在地政府以累进税形式对平台进行征税，从而在一定程度上缓解发达地区与落后地区之间的收入分配不均现状，推动实现共同富裕。最后，我国要始终坚持以人民为中心的宗旨，将数字税收所得通过财政体系投资于关键的民生领域、数字基础设施建设以及优化营商环境上，从而不断解放和发展数字生产力，从根本上促进数字经济实现更加积极、更加包容与更可持续的高质量发展。
（三）加强立法，完善数据要素初次分配与共享体系
从平台反垄断问题根源上来看，我国要加强数据要素初次分配环节治理。首先，从全局性角度加强数据领域立法，保障合法的初次分配。“十四五”规划以来，我国已陆续出台《数据安全法》《科学数据管理办法》等法律法规和政策文件，完善数据安全保护与共享流动等内容，但目前在数据要素明晰确权与交易等问题上仍存在较多法律空白，应进一步完善数据要素确权改革的相关法律配套措施。其次，加快构建统一的数据要素市场，推动一体化大数据中心体系建设。在宏观层面，我国应尝试建立公共数据库，掌握重点领域与关乎民生的核心数据，实现合理的数据交互共享，防止私营企业通过平台打造数据壁垒进而构成垄断力量，危害国家与人民的合法利益。此外，我国应从长远角度推动“东数西算”等项目，带动落后地区进行数字化转型发展，充分挖掘数据要素的潜力，打造共建共享共生的数据资产化生态。在微观层面，我国对于正常商业竞争中的差异化数据应交由市场管理，将数据要素的所有权划分给用户，数据要素的使用权划分给平台，明确数据要素定价与交易等规则体系，加快推动数据要素价值化与资产化进程。最后，推动实现数据要素合理配置的最终目标。只有数据要素真正赋能实体数字化转型增长，才能既增加用户财富来源，又促进平台经济持续健康发展，达到用户、社会与平台多方利益平衡，切实推动共同富裕。
（作者单位：上海财经大学、上海市习近平新时代中国特色社会主义思想研究中心；中国人民大学经济学院）
网络编辑：同心
来源：《马克思主义与现实》2023年第3期
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